Чи може бути комерційною діяльність щодо сплати податків? (частина 2)

Закінчення. Початок

Микола КУЧЕРЯВЕНКО,
перший віце-президент Національної академії правових наук України, академік НАПрНУ, доктор юридичних наук, професор

Євген СМИЧОК,
докторант кафедри фінансового права Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого, кандидат юридичних наук

То чи винен платник податків, чи ні?

У подальшому потрібно звернути увагу на той аспект, що приписи бюджетного, валютного і банківського законодавства не можуть розповсюджуватися на податкові відносини. Змістовний аналіз дефініції терміна «податкове законодавство України», не дає можливості говорити про те, що Бюджетний кодекс України або ж Закон «Про платіжні си стеми та переказ коштів в Україні» є нормативно-правовими актами, що були прийняті на підставі та на виконання Податкового кодексу України. Такого роду стан справ має своїм наслідком те, що відповідні нормативні акти (Бюджетний кодекс України та Закон «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні») не є інтегративним складником податкового законодавства, а, відповідно, не можуть регламентувати суспільні відносини з приводу сплати податків та зборів і виконання податкового обов’язку.

Якщо змоделювати ситуацію, за якої виконання податкового обов’язку має відбуватися із чітким слідуванням приписів Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» та Бюджетного кодексу України, матиме місце колізія нормативних положень відповідних актів із приписами Податкового кодексу України. Такий підхід обумовлюється тим, що відповідні акти визначають різні підходи до встановлення моменту сплати загальнообов’язкових платежів податкового характеру (податків та зборів). У таких випадках потрібно брати до уваги принцип-презумпцію правомірності рішень платника податків (пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України), яка формалізує правило, відповідно до якого рішення за наявності такої колізії повинно прийматися на користь платника податків.

Якщо вести мову про відсутність нормативного регулювання даної проблеми в Податковому кодексі України й визначати це як правову прогалину, то застосування аналогії права або ж закону для подолання такого негативного явища не є можливим. Відповідний висновок обумовлюється вимогами положень ст. 3 та ст. 5 Податкового кодексу України. В ПКУ закріплено імперативне правило, відповідно до якого якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Податкового кодексу України (п. 5.2 ст. 5 кодексу). Що ж стосується змісту поняття «виконання податкового обов’язку», то воно отримує своє закріплення саме в рамках приписів

Податкового кодексу України. Податкова вимога — різновид санкції?

5. «Податкова вимога не є формою чи видом притягнення платника до відповідальності (не є за своєю суттю фінансовою санкцією у виді штрафу або пені), а свідчить про необхідність погашення суми податкового зобов’язання, відтак немає підстав і для її скасування» (п. 69 Постанови).

Суперечливе враження стосовно такого висновку. До цієї миті ми не зустрічали будь-де посилання або доведення того, що податкова вимога — це різновид санкції, а тому немає сенсу її скасовувати. Винесення податкової вимоги породжує відповідний юридичний факт, на підставі якого й застосовуються штрафні санкції. Саме тому скасування податкової вимоги означає скасування несприятливих наслідків для платника податку, який чітко додержувався приписів чинного законодавства й відповідно до цього будував свою поведінку.

6. «Саме у платника податків, а не у відповідного державного органу, існували договірні відносини з банком. Цей банк у даному випадку надавав платнику податку відповідні банківські послуги як контрагент по господарському договору про банківське обслуговування. Позивач був вільний у виборі відповідного контрагента (банку) для здійснення зберігання та переказів його коштів, тому невиконання своїх обов’язків банком контрагенту відноситься до комерційних ризиків позивача й не може бути перекладено на державу» (п. 70 Постанови).

По-перше, треба виходити з того, що банк не надав відповідної банківської послуги. По-друге, дуже суперечливим виглядає акцент на тому, що виконання імперативного обов’язку по сплаті податків та зборів регулюється на підставі умов господарського договору. Імперативне та диспозитивне регулювання може впливати на регулювання суспільних відносин, але на межі, виділяючи для себе окремий сектор або сферу впливу. Одночасне регулювання диспозитивними та імперативними методами публічних податкових відносин виключається, жоден господарський договір не може лежати в основі впорядкування поведінки щодо реалізації владного наказу з боку держави стосовно дій платника по перерахуванню грошей у рахунок його податкового обов’язку. По-третє, виконання податкового обов’язку не може пов’язуватися з жодними комерційними ризиками. Комерційні відносини за своєю природою не збігаються з владними податковими відносинами.

Про ризики від банкрутства і дискримінацію

8. «Ризики від банкрутства суб’єкта підприємницької діяльності (банку) несуть його вкладники, а не сторонні особи, включаючи державу. Якщо банк не виконав переказ — то питання до банку. Особа, яка недоотримала коштів, не буде вважатися такою, що їх отримала».

У цілому треба погодитися з цим зауваженням, але з певними умовами. Перш за все, дійсно, ризики несуть вкладники, а не сторонні особи, включаючи державу. Але якщо ми змінимо «державу» на «платника» — що змінюється? Платник у такій ситуації — така ж стороння особа, як і держава. Тоді чому для однієї сторонньої особи існують одні правила, а для іншої сторонньої особи в цій же ситуації — інші? До того ж, погоджуючись із тим, що ризики від банкрутства банка несуть його вкладники, хотілося б підкреслити, що платник не є вкладником цього банку і на нього не можуть розповсюджуватися комерційні ризики при виконанні імперативних обов’язків. По-четверте, на державу не лише може, а обов’язково має бути покладено такі ризики та несприятливі наслідки (у вигляді не отриманих з вини банку коштів), бо платник передає гроші для перерахування до бюджету в рахунок свого податкового зобов’язання тому банку, який має державну ліцензію. Фактично йдеться про те, що такій особі можна передавати гроші. Якщо з вини банку такі гроші зникають, то це свідчить про неналежну організацію діяльності банківської установи з боку держави, необґрунтоване надання такої ліцензії банківській установі, поганого нагляду з боку державного НБУ. По-п’яте, підкажіть, будь ласка, в цьому випадку до якого банку або іншої установи звернутися платнику аби бути впевненим, що гроші надійдуть державі, бо держава, надаючи ліцензію банківській установі на здійснення такої операції, не несе ніякої відповідальності за її наслідки?

Крім цього слід взяти до уваги додаткові гарантії, які отримують свою формалізацію в рамках приписів п. 129.7 ст. 129 Податкового кодексу України. Так, приписи відповідної норми встановлюють правило, за яким не є порушенням строку перерахування податків з вини банку порушення, вчинене внаслідок регулювання Національним банком України економічних нормативів відповідного банку, що має своїм наслідком нестачу вільного залишку коштів на кореспондентському рахунку банку. У тому ж випадку, якщо згодом банк (його правонаступники) відновлять платоспроможність, відлік строку зарахування таких податків буде розпочатий саме з моменту такого відновлення. Таким чином, ми повинні звертати увагу на той аспект, що в приписах ст. 129 Податкового кодексу України акцентується увага на обов’язку саме Національного банку України бути регулятором діяльності банків. Що стосується платника податків, то на нього такий обов’язок не може покладатися з об’єктивних причин.

У подальшому потрібно розглянути ще одну підставу, яка підтверджує наступні тези:

а) неможливість покладення на зобов’язаного учасника податкових відносин режиму подвійного виконання податкового обов’язку;

б) здійснення контролюючими органами контролю саме за повнотою та своєчасністю сплати податків та зборів, а не за надходженням таких коштів на на єдиний казначейський рахунок.

Дана підстава отримує свою формалізацію в рамках приписів ст. 19-1 Податкового кодексу України. Відповідно до положень пп. 19-1.1.5 п. 19-1.1 ст. 19-1 ПКУ до функцій контролюючих органів віднесено, зокрема, контроль за додержанням виконавчими органами сільських, селищних рад та рад об’єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, порядку прийняття та обліку податків і зборів від платників податків, своєчасністю і повнотою перерахування зазначених сум до бюджету. Таким чином, ми повинні констатувати, що рух коштів, які були сплачені як податки та збори, у рамках казначейських рахунків (органів місцевого самоврядування — державних органів) в аспекті податково-правового регулювання здійснюється під контролем відповідних контролюючих органів.

Що ж стосується платників податків, то тут контролюючі органи здійснюють провадження контрольних функцій виключно з приводу повноти та своєчасності сплати податків та зборів. Тобто такий контроль здійснюється фактично до моменту передання таких коштів до банку. Коли ж ідеться про контроль за дотриманням законодавства банком при перерахуванні відповідних коштів платника податків до відповідних бюджетів, то це вже предмет контролю інших уповноважених суб’єктів. До таких суб’єктів відноситься: а) Національний банк України; б) Фонд гарантування вкладів фізичних осіб.

Тотожність конструкцій «сплата податків» і «перерахування податків»

У той же самий час ми повинні зазначити, що системний аналіз приписів Податкового кодексу України дозволяє дійти висновку, що конструкції «сплата податків» та «перерахування податків» є тотожними за своїм змістом. Наприклад, у ст. 54 ПКУ («Визначення сум податкових та грошових зобов’язань») отримує своє закріплення наступне положення: «Грошове зобов’язання щодо суми податкових зобов’язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/ виплати доходу на користь платника податку…». Такий самий підхід до конструювання нормативних приписів має місце й у наступних статтях Податкового кодексу України: ст. 126 ПКУ («Порушення правил сплати (перерахування) податків»); ст. 127 ПКУ («Порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати») тощо. Зазначене вище свідчить, що податковий обов’язок платника податків є виконаним у момент повної та своєчасної сплати податків та зборів. Відповідно, обов’язок платника податків зі сплати податків та зборів є виконаним саме в момент:

а) списання коштів з поточного рахунку платника податків;

б) передачі коштів платника до каси банку.

У свою чергу здійснення платником податків відповідних дій (списання коштів/передача коштів в касу банку) унеможливлює повторне виконання таким платником податків належного йому обов’язку зі сплати податків та зборів.

Таким чином, ми повинні резюмувати, що із системного аналізу положень статей 1, 3, 4, 5, 16, 38 та 129 Податкового кодексу України вбачається, що нормативна основа регламентації питання виконання платником податків свого податкового обов’язку — це приписи виключно Податкового кодексу України. Що ж стосується інших законів, які регламентують обіг грошових коштів, то вони не можуть регулювати виконання податкового обов’язку. У той же самий час, законодавець не покладає на платника податків додатковий податковий тягар зі сплати податків та зборів або ж відповідальність за несвоєчасне надходження податків до відповідних бюджетів з вини банку. Тобто платник податків, який вчасно сплатив відповідні податки та збори, не може нести відповідальність за несвоєчасне надходження таких коштів на єдиний казначейський рахунок. В іншому випадку йшлося би про необхідність (обов’язок) сплати одного й того самого обов’язку двічі, що, безумовно, є недопустимим.

Джерело: Юридичний вісник України

Поділитися

Твітнути