Проблемні питання застосування Верховним Судом практики ЄСПЛ у податкових спорах

Євген МОРОЗОВ,
адвокат, магістр права

Преамбула Закону України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів і спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.

У свою чергу, стаття 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» вказує, що суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод і протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини. Крім того, відповідно до приписів частини другої статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (далі — ЄСПЛ).

З урахуванням вказаного слід виділити рішення ЄСПЛ, які найчастіше використовуються в судовій практиці, зокрема в податкових спорах, та умовно поділити їх на групи:

• справи «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви № 23759/03 та № 37943/06), в яких ЄСПЛ дійшов висновку про презумпцію правомірності дій платника податків за наявності суперечливих нормативних актів;
• справи «Булвес» АД проти Болгарії» (2009 рік, заява № 3991/03), «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарі ї» (2010 рік, заява № 6689/03), «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява № 36985/97), «Полторацький проти України» від 29.04.2003 (заява № 38812/97), в яких ЄСПЛ дійшов висновку про правило «індивідуальної юридичної відповідальності», тобто платник податків не повинен нести відповідальності за порушення, допущені його контрагентами;
• справа «Інтерсплав» проти України» (2007 рік, заява № 803/02) «Чахал проти Об ’єднаного Королівства» (22414/93), «Афанасьєв проти України» (заява № 38722/02) щодо несвоєчасного бюджетного відшкодування податковими органами України та надання відповідного ефективного судового захисту.

Варто сказати, що вдало Верховний Суд справляється з суперечливістю та бланкетністю правових норм у діючому законодавстві, перекриваючи існуючі недоліки судовою практикою ЄСПЛ, яка, до речі, приймається для всіх держав-учасниць, що по суті вже є правовою дилемою, адже законодавства країн-учасників суттєво відрізняються, таким чином, може існувати не тільки проблема перекладу.

Між тим, за допомогою практики ЄСПЛ, наприклад, вирішена проблема надмірного формалізму, вираженого в поверненні апеляційної скарги без розгляду у зв’язку з поданням її безпосередньо до суду апеляційної інстанції (ст. 297 Кодексу адміністративного судочинства України), а не через суд першої інстанції (пп. 15.5 пункту 15 частини першої Розділу VII Перехідних положень КАС України). Правові позиції з цього приводу висловлені Верховним Судом від 28 серпня 2018 року
у справі № 804/6135/16, від 19 квітня 2019 року у справі № 337/2020/18, від 15 березня 2019 року у справі № 2-а-7354/08 та інших.

Ще одним прикладом вирішення суперечливості законодавства є постанова Верховного Суду від 27 листопада 2019 р. в рамках справи № 160/3114/19 (№ К/9901/25439/19) стосовно подвійної сплати ЄСВ самозайнятою особою, яка в той же час є найманим працівником, що взагалі суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Вирішена й правова дилема стосовно суперечностей по сплаті ЄСВ платником податків розташованого на території населеного пункту, де проводилася антитерористична операція, оскільки ч. 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальнестрахування» зобов’язує платника єдиного внеску своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок, однак п. 9—4 вказаного закону (№ 2464-VI)звільняє платників єдиного внеску від цього обов’язку на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану (постанова Верховного Суду від 25 жовтня 2019 року у справі № 805/432/17-а).

Аналогічний приклад — цеподаток на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, для об’єктів нежитлової нерухомості та транспортний податок за 2015 рік, який був установлений Законом «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 р. № 71-VIII і набрав чинності 01.01.2015 р., а отже, суперечить пп. 4.1.9 пункту 4.1статті 4 Податкового кодексу України, за змістом якого зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніше, аніж за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Оскільки плановим періодом для застосуванняцього рішення є 2016 рік, то податок за 2015 рік є неправомірним (постанови Верховного суду від 22 жовтня 2019 року по справі № 805/3904/16-а та від 10 вересня 2019 року у справі № 808/52/17).

Отже, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалася з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що в разі існування неоднозначності в тлумаченні прав та/чи обов’язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та ухвалювати рішення на користь платника податків (постанова Верховного Суду від 5 грудня 2019 року по справі № 260/358/19).

Авторський коментар

Багатогранність правових норм, складність податкового законодавства та багаторазове внесення змін законодавцем дає змогу контролюючому органу приймати рішення, спираючись на бланкетну (відсилочну) норму, однак інша, рівнозначна норма закону або вимоги прикінцевих чи перехідних положень податкового законодавства, передбачають зовсім іншу модель поведінки платника податків, а звідси й дій контролюючого органу, а отже, практика ЄСПЛ при суперечливості правових норм національного законодавства відіграє вирішальну роль у податкових спорах.

У той же час суперечливість уже у правозастосуванні викликають інші рішення ЄСПЛ, зокрема в справі «Булвес» АД проти Болгарії» (2009 рік, заява № 3991/03), «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарії» (2010 рік, заява № 6689/03), «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява № 36985/97). Так, у вказаних справах, як і в ст. 61 Конституції України, закріплено правило індивідуальної юридичної відповідальності. Здавалося, вказане правило закріплено в нормах прямої дії, однак у непоодиноких випадках Верховний Суд враховує лише певний контекст та посилається на один із пунктів рішення ЄСПЛ, упускаючи з виду інший, а отже, фактично не бачить правову картину в цілому.

Наприклад, у рішеннях від 2 грудня 2019 року у справі № 804/729/17, від 28 жовтня 2019 року у справі № 280/5058/18 суд посилається на п. 65 рішення Європейського суду з прав людини (справа «Булвес АД» проти Болгарії»), де зазначено, що «…з метою попередження зловживань може бути розумним передбачати в національному законодавстві вимоги особливої обачливості для платників ПДВ і на переконання колегії суддів, у разі нехтування платником податків своїм обов’язком щодо ретельної перевірки наданих йому від продавця первинних документів, останній не може претендувати на формування податкового кредиту за таких обставин». У той же час суд не враховує п. 71 цього ж рішення (справа «Булвес АД проти Болгарії»), де ЄСПЛ зазначив, що «компанія-заявник не повинна нести відповідальності за наслідки невиконання постачальником його обов’язків».

Таким чином, Європейський суд з прав людини чітко визначив правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом. Указаний підхід до визначення недопустимості порушення майнових прав особи знайшов своє продовження у праві Європейського Союзу, зокрема, в Шостій Директиві від 17.05.1977 р. № 77/388/EU — щодо гармонізації законодавства держав-членів стосовно податків з обороту. Так, ще в 1976 році рішенням «Енгель та інші проти Нідерландів» ЄСПЛ наголосив, що поняття «кримінального обвинувачення» в значенні статті 6 Конвенції має «автономне» значення і не залежить від того, чи пов’язане обвинувачення та застосовані санкції з кримінальним правопорушенням відповідно до національного законодавства, чи ні.

У контексті цього, не варто також забувати і про декриміналізацію законодавцем ст. 205 Кримінального кодексу України («Фіктивне підприємництво»), на яку припадає левова частка кримінальних проваджень і яка була підґрунтям для необґрунтованого тиску на платників податків.

Відтак, проблемним питанням, на думку автора, є те, що суд застосовує «букву закону», а не «дух закону», тобто цитує певні витяги з текстів цих процесуальних документів без урахування цілковитого змісту рішення ЄСПЛ, яке, навпаки, направлено на індивідуалізацію відповідальності в сфері податкового контролю. Необхідно також підкреслити, що дуже важливий важелем у сфері податкових спорів є рішення у справі «Інтерсплав» проти України (2007 рік, заява №803/02), оскільки в ньому ЄСПЛ чітко наголосив, що за певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 р., якщо для такого права в національному законодавстві існує достатнє підґрунтя («Суханов та Ільченко проти України» від 26.06.2014 р., заяви № 68385/10 та № 71378/10, § 35)).

Своє відображення вказана практика ЄСПЛ знайшла в постанові Великої Палати Верховного Суду від 12.02.2019 р. у справі № 826/7380/15, де суд дійшов висновку про те, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, в даній ситуації є безпосереднє стягнення з Державного бюджету України через орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на користь платника заборгованості бюджету з
відшкодування податку на додану вартість (постанови Верховного Суду від 26 листопада 2019 року у справі № 818/7/16, від 5 вересня 2019 року у справі № 18/671/16).

Загальний висновок

На думку автора, проблемним питанням у застосуванні практики Європейського суду з прав людини у податкових спорах є відсутність узагальнення та роз’яснення рішень у правозастосовній судовій практиці, а отже, єдиним правовим механізмом для остаточної правової визначеності та вирішення даної проблеми є структурованість, конкретизація та роз’яснення моделі поведінки в тих чи інших правовідносинах на рівні касаційного перегляду судових рішень.

Джерело: Юридичний вісник України

Поділитися

Твітнути